Что такое существенная ошибка в бухгалтерском учете?
Основной нормативный акт, регулирующий порядок исправления ошибок в учете — ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (утверждено приказом Минфина от 28.10.2010 № 63н). Согласно ПБУ ошибкой не может быть неточность в учете или отчетности, возникшая из-за появления сведений уже после внесения в учет факта хозяйственной деятельности.
ПБУ 22/2010 делит ошибки в учете на существенные и несущественные. Существенная ошибка — та, которая сама по себе или в совокупности с другими ошибками за отчетный период способна повлиять на экономические решения пользователей, принимаемых на основе бухотчетности за этот отчетный период.
Законодательство не устанавливает фиксированный размер существенной ошибки — налогоплательщик должен выявить его самостоятельно в абсолютном или процентном выражении. Уровень существенности, свыше которого ошибка считается существенной, должен быть указан в учетной политике.
Чиновники в некоторых нормативных актах рекомендовали установить уровень существенности равным 5% от показателя статьи отчетности или суммарного размера актива или обязательства (п. 1 приказа Минфина от 11.05.2010 № 41н, п. 88 приказа Минфина от 28.12.2001 № 119н, в настоящее время эти приказы утратили силу). Мы предлагаем установить одновременно и абсолютный, и относительный показатель определения существенной ошибки. Абсолютный показатель фирма может установить в произвольном размере.
Пример формулировки для учетной политики:
Ошибка признается существенной, если сумма искажений превышает … тыс. руб. или величина ошибки составляет 5% от общего размера актива (обязательства), значения показателя бухгалтерской отчетности.
О том, чем нужно руководствоваться при составлении бухгалтерской учетной политики, читайте в материале «ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (нюансы)».
Если отдельная ошибка не является существенной, согласно установленному критерию, но в отчетном периоде аналогичных ошибок много — например, бухгалтер неправильно принимает к учету средства индивидуальной защиты, — то рассматривать эти ошибки нужно в совокупности, поскольку суммарно они могут быть признаны существенными.
Для существенных ошибок в бухгалтерском учете установлены отдельные правила исправления.
Исправление ошибок в бухгалтерской документации
Алгоритм исправления неточностей в бухучете зависит от того, где была совершена ошибка — в первичке и регистрах или в самой отчетности, сроков выявления ошибки и от того, является ли она существенной.
Существуют следующие способы исправления в первичке и регистрах:
- Корректурный — используется в бумажных документах; неправильные сведения зачеркивают так, чтобы можно было прочесть первоначальную информацию, и рядом делают верную запись. Исправление должно быть заверено Ф. И. О. и подписью ответственного лица, датой и печатью компании (п. 7 ст. 9 закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ).
ВНИМАНИЕ! Есть ряд документов, исправления в которых недопустимы. К ним относятся кассовые и банковские документы.
- «Красное сторно» — применяется в случае неправильной проводки счетов. При рукописном вводе ошибочная проводка повторяется красными чернилами, при этом выделенные красным суммы при подсчете итогов нужно вычитать. В итоге неверная запись аннулируется, а вместо нее нужно сделать новую проводку с верными счетами и суммой. Если учет ведется в типовой компьютерной программе, то обычно достаточно сделать проводку с той же корреспонденцией, но сумму указать со знаком минус. Запись в регистрах будет вычитаться и нивелировать неверную проводку. Далее следует сделать верную.
- Дополнительная проводка — используется если первоначальная корреспонденция счетов была правильной, но с неверной суммой, либо если операция не была зафиксирована вовремя. Компания на недостающую сумму составляет дополнительную проводку, а если первоначальная сумма была завышена, то делает проводку на необходимую разницу с применением красного сторно. Также бухгалтер обязан составить справку-пояснение о причине исправления.
О том, как составить такую справку, читайте в статье «Бухгалтерская справка об исправлении ошибки – образец».
Способы исправления ошибок в бухгалтерском учете за 2022 год
Порядок исправлений зависит от существенности ошибки и периода выявления:
- Ошибки 2022 года, выявленные до конца 2022 года, исправляем в том месяце, в котором они были выявлены.
- Несущественную ошибку, допущенную в 2021 году, но выявленную в 2022-м, уже после утверждения отчетности за 2021 год, исправляем записями по соответствующим счетам бухучета в том месяце 2022 года, в котором ошибку выявили; прибыль или убыток, полученные в результате исправления ошибки, относим на счет 91.
- Ошибка 2022 года, которую обнаружили в 2023 году, но до даты подписания бухотчетности за 2022 год, исправляем путем внесения записи в операции бухучета за декабрь 2022 года. Аналогично исправляются и существенные ошибки в учете, которые были обнаружены после подписания отчетности за 2022 год, но до даты ее предоставления госоргану или собственникам (акционерам).
- Если ошибка 2022 года существенная, а отчетность за 2022 год уже подписана и предоставлена собственникам (акционерам) и госорганам, но не утверждена, исправляем ее учетными записями, которые будут датированы декабрем 2022 года. При этом в новом варианте бухотчетности нужно указать, что эта отчетность заменяет первоначально предоставленную и указать основания для замены.
ВНИМАНИЕ! Новую отчетность нужно обязательно представить всем адресатам, кому представлялась предыдущая неисправленная отчетность.
- Существенная ошибка за 2022 год выявлена после утверждения бухотчетности за 2022 год — исправляем записями по счетам бухучета уже в 2023 году. В проводках будет задействован счет 84.
Пример:
Бухгалтер ООО «Перспектива» в мае 2023 года обнаружил, что не отразил в операциях за 2022 год арендную плату в размере 100 000 руб. Это существенная ошибка согласно учетной политике ООО «Перспектива», к тому же она выявлена после утверждения отчетности за 2022 год. Бухгалтер сделает проводку:
Дт 84 Кт 76 на сумму 100 000 руб. — выявлен ошибочно не отраженный расход за 2022 год.
Кроме того, ООО «Перспектива» должно сдать уточненку по налогу на прибыль за 2022 год.
Также при исправлении существенной ошибки, обнаруженной после утверждения годовой отчетности, нужно произвести ретроспективный перерасчет показателей бухгалтерской отчетности — это процедура приведения показателей отчетности в соответствующий вид так, как будто ошибка не была допущена. Например, если после ретроспективного пересчета данных показатель прибыли за 2022 год уменьшился с 200 000 руб. до 100 000 руб., то в отчетах 2023 года в графах сравнительных данных за 2022 год следует указывать уже не 200 000 руб. (по утвержденному отчету), а 100 000 руб. (по исправлению). Эту процедуру разрешено не делать компаниям, применяющим упрощенные способы ведения бухучета.
О том, какую отчетность сдают компании, ведущие учет упрощенным способом, читайте в материале «Упрощенная бухгалтерская финансовая отчетность — КНД 0710096».
Информацию о выявленных существенных ошибках прошлых лет, которые были исправлены в отчетном периоде, нужно обязательно указывать в пояснительной записке к годовой бухотчетности. Юрлицо должно указать характер ошибки, сумму корректировки по каждой статье отчетности и корректировку вступительного сальдо. Если организация указывает информацию о прибыли, приходящейся на 1 акцию, то в пояснительной записке также указывается сумма корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли на 1 акцию.
Какие еще сведения нужно указывать в пояснительной записке, рассказывается в статье «Составляем пояснительную записку к бухгалтерскому балансу (образец)».
В соответствии с письмом Минфина от 22.01.2016 № 07-01-09/2235 организация имеет право самостоятельно разработать алгоритм исправления ошибок в учете и отчетности на основании действующего законодательства. Выбранный порядок рекомендуем закрепить в учетной политике.
Исправление ошибок в налоговом учете
Если положения ПБУ 22/2010 являются актуальными для юрлиц, поскольку самозанятое население не обязано вести бухучет, то порядок исправления ошибок в налоговом учете касается и предпринимателей, и организации.
Согласно ст. 314 НК РФ исправлять ошибки в налоговых регистрах нужно корректурным способом: должна быть подпись лица, исправившего регистр, дата и обоснование исправления.
Порядок исправления ошибок в налоговом учете подробно расписан в ст. 54 НК РФ.
Если ошибка в расчете налоговой базы за прошлые годы была обнаружена в текущем отчетном периоде, то нужно провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за период совершения ошибки.
Если определить период совершения ошибки нельзя, то перерасчет производится в том отчетном периоде, в котором найдена ошибка.
Ошибки в налоговом учете, в результате чего налоговая база была занижена, а значит, и недоплачен налог в бюджет, нужно не только исправить, но и предоставить в ИФНС уточненку за период совершения ошибки (ст. 81 НК РФ). Однако если ошибка обнаружена в ходе налоговой проверки, то подавать уточненку не нужно. При этом сумма недоимки или переплаты будет зафиксирована в материалах проверки, и налоговики внесут эти данные в карточку лицевого счета компании. Если же фирма передаст в налоговый орган уточненку, то данные в карточке задвоятся.
Если на конец года имеет место спор с ИФНС и велика вероятность доначислений налогов (штрафных санкций), то в бухотчетности надо признать оценочное обязательство. Подробнее об этом – в материале «Налоговый спор = оценочное обязательство».
В том случае, когда компания переплатила налог из-за собственной ошибки, она может подать уточненку или же не исправлять ошибку (например, сумма переплаты незначительная). Еще один вариант, которым может воспользоваться фирма, — уменьшить налоговую базу в периоде обнаружения ошибки на величину завышения налоговой базы в предыдущем периоде. Так можно сделать при расчете транспортного налога, НДПИ, УСН и налога на прибыль.
ВНИМАНИЕ! Таким способом нельзя воспользоваться при выявлении ошибок по расчету НДС, поскольку исправлять завышенный НДС можно только путем сдачи уточненки за период совершения ошибки.
Если фирма работала в убыток и выявила ошибку в прошлом периоде, которая увеличит убыток, то эти расходы включать в расчет налога за нынешний период нельзя. Компании следует подать уточненку с новыми суммами расходов и убытка (письмо Минфина от 23.04.2010 № 03-02-07/1-188).
Что делать, если выявлены ошибки в первичных документах, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе К+ и бесплатно переходите в Путеводитель по налогам.
Штрафы за ошибки в учете
Ошибки в бухгалтерском учете и при составлении отчетности чреваты для компании штрафом. Причем с 10.04.2016 размеры штрафов за неправильное ведение учета выросли — со вступлением в силу закона от 30.03.2016 № 77-ФЗ.
Ст. 15.11 КоАП в новой редакции содержит следующий перечень нарушений и наказаний за них:
|
Новая редакция ст. 15.11 КоАП |
Старая редакция (действует по нарушениям, совершенным до 10.04.2016) |
|
Искажения в учете, которые привели к занижению налогов и сборов на 10% и больше |
Искажения в учете, которые привели к занижению налогов и сборов на 10% и больше |
|
Искажения любой статьи бухотчетности на 10% и больше |
Искажения любой статьи бухотчетности на 10% и больше |
|
Фиксация мнимого, притворного объекта бухучета или не совершившегося события |
— |
|
Ведение счетов бухучета вне регистров |
— |
|
Составление бухотчетности не на основе сведений из регистров бухучета |
— |
|
Отсутствие первички, регистров учета или аудиторского заключения |
— |
|
Штраф за нарушение, выявленное впервые: от 5 000 до 10 000 руб. |
Штраф за нарушение, выявленное впервые: от 2 000 до 3 000 руб. |
|
Штраф за повторное нарушение: от 10 000 до 20 000 руб. или дисквалификация ответственного должностного лица на срок до 2 лет |
— |
|
Оштрафовать могут в течение 2 лет с момента нарушения |
Оштрафовать могут в течение 1 года с момента нарушения |
Таким образом, чиновники расширили перечень нарушений в бухучете и отчетности, за которые будут отныне штрафовать, и увеличили санкции, а также срок, в течение которого компанию могут наказать.
Итоги
Ошибки в бухгалтерском и налоговом учете — головная боль бухгалтера, поскольку это означает перерасчет статей бухотчетности и сумм уплаченных налогов. А если ошибку выявили налоговики на проверке, то компания еще и заплатит штраф, а должностное лицо будет дисквалифицировано (в случае если нарушения выявлялись неоднократно).
Добавить в «Нужное»
Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 8 июля 2019 г.
Содержание журнала № 14 за 2019 г.
При наличии ошибки в бухучете должностному лицу организации могут выписать административный штраф. С 9 июня правила привлечения к административной ответственности немного поменялись, причем в пользу бухгалтеров. Посмотрим, за что теперь конкретно штрафуют и на сколько. А также выясним, можно ли получить освобождение от штрафа за допущенную ошибку, если правильно ее исправить.
Ошибка в бухучете и отчетности: штрафы по КоАП
За что грозят административные штрафы
Ошибки в бухучете коммерческих организаций могут привести к административным штрафам для должностных лиц. Так, в ст. 15.11 КоАП предусмотрена ответственность:
•за грубое нарушение в бухучете и бухотчетности — штраф от 5000 до 10 000 руб.ч. 1 ст. 15.11 КоАП РФ;
•за повторное грубое нарушение — штраф от 10 000 до 20 000 руб. или дисквалификация на срок от 1 года до 2 летст. 3.11, ч. 2 ст. 15.11 КоАП РФ. Повторным является нарушение, совершенное со дня назначения наказания и до истечения года со дня исполнения постановления о назначении административного наказания, вынесенного за однородное нарушениеп. 2 ч. 1 ст. 4.3, ст. 4.6 КоАП РФ.
Причем судьи считают однородными нарушения, предусмотренные одной и той же статьей КоАП (а иногда и несколькими статьями сразу)п. 19.1 Постановления Пленума ВАС от 02.06.2004 № 10; п. 16 Постановления Пленума ВС от 24.03.2005 № 5. Следуя такому подходу, совершенно разные грубые нарушения в бухучете и бухотчетности нужно считать однородными, ведь ответственность за них предусмотрена единой ст. 15.11 КоАП. Так что не особо надейтесь, что проверяющие будут оценивать, насколько разноплановы допущенные вами ошибки. А значит, больше вероятность того, что нарушение будет признано повторным.
Как видим, если бухгалтерская ошибка найдена, важно понять, грубая она или нет. Ведь если она не является грубой, то не будет и административного штрафа.
Вот что считается грубым нарушениемп. 1 примечания к ст. 15.11 КоАП РФ:
•занижение сумм налогов и сборов не менее чем на 10% из-за искажения данных бухучета;
•искажение любого денежного показателя бухотчетности не менее чем на 10%;
•регистрация в регистрах бухучета мнимого или притворного объекта. С 9 июня 2019 г. в КоАП уточнено, что к этому относится, в частности, и регистрация неосуществленных расходов, несуществующих обязательств, не имевших места фактов хозяйственной жизни;
•ведение счетов бухучета вне применяемых регистров бухучета. Это касается и случаев ведения двойной бухгалтерии. Когда одни операции учитываются по всем правилам на счетах бухучета, а другие — «вчерную», то есть в официальном бухучете не показываются;
•составление бухотчетности не на основе данных, содержащихся в регистрах бухучета;
•отсутствие первичных учетных документов, и/или регистров бухучета, бухотчетности, и/или аудиторского заключения (в случае если проведение аудита обязательно) в течение установленных сроков хранения таких документов.
Ошибки в бухучете и бухотчетности не относятся к длящимся нарушениямПостановление ВС от 08.02.2012 № 49-АД12-1. Так что срок давности для привлечения к ответственности считается с даты совершения таких ошибок (а не с даты, когда такие ошибки исправлены). Однако нарушением считается не сама ошибка в бухучете, а возникшие в результате нее искажения в расчете налогов и отчетности — как налоговой, так и бухгалтерской.
Насчет того, что считать датой совершения грубого нарушения в бухучете и отчетности, есть четыре разных мнения
Поэтому есть разные мнения насчет того, что является датой совершения ошибки. Одни считают, что это дата неправильного отражения операции, другие — дата составления бухотчетности. Третьи полагают, что ошибка совершена, когда подписана бухотчетность с ошибками либо она представлена в инспекцию. А некоторые судьи решили, что срок давности привлечения к ответственности по ст. 15.11 КоАП надо считать со дня, следующего за днем окончания налогового периода, в котором допущена ошибка (если она привела к ошибке в расчете налога)Решение Свердловского облсуда от 11.10.2010 № 71-361/2010. Так что будьте готовы к тому, что вы и проверяющие по-разному можете считать срок давности привлечения к ответственности за бухгалтерские ошибки. И возможно, доказывать свою правоту вам придется в суде.
В любом случае проверяющим дано достаточно времени для того, чтобы наказать виновных:
•оштрафовать за первичные грубые нарушения можно в течение 2 летч. 1 ст. 4.5, ч. 1 ст. 15.11 КоАП РФ;
•привлечь к ответственности за повторное грубое нарушение можно в течение 1 годач. 3 ст. 4.5, ч. 2 ст. 15.11 КоАП РФ.
Кого могут оштрафовать и кто это делает
Налоговые органы уполномочены составлять протоколы о выявленных нарушениях в бухучете и отчетности. Как правило, ошибки в бухучете налоговики выявляют при выездных проверках. Поскольку именно в рамках таких проверок инспекторам доступны все данные бухучета и отчетностиПисьмо ФНС от 25.07.2013 № АС-4-2/13622.
Обнаружив грубые учетные нарушения, проверяющие могут:
•во-первых, оштрафовать за это организацию в рамках НК. Налоговый кодекс содержит свое определение грубых учетных ошибок, а также свои штрафыст. 120 НК РФ;
•во-вторых, запустить механизм привлечения должностных лиц компании к административной ответственности — вот здесь проверяющие и могут составить протокол о выявленном нарушениист. 15.11, п. 5 ч. 2 ст. 28.3 КоАП РФ; Письмо Минфина от 20.02.2017 № 03-02-08/9641.
Подробно составленная должностная инструкция главбуха может сыграть для директора роль спасательного круга и обезопасить его от штрафа за грубые бухучетные ошибки
Административный штраф за ошибки в бухучете и отчетности грозит тому должностному лицу, по вине которого такие ошибки возникли (из-за неисполнения либо ненадлежащего исполнения им служебных обязанностей)ст. 2.4 КоАП РФ; ст. 7 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее — Закон № 402-ФЗ). К примеру:
•или руководителю компании — так как он отвечает за организацию бухучета и хранение документов. Если в штате нет бухгалтера, то именно руководителя и оштрафуютПостановление ВС от 18.07.2018 № 57-АД18-7;
•или главбуху (если его нет в организации — бухгалтеру) — когда руководителем на него возложена ответственность за ведение бухучета, а также за своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетностич. 3 ст. 7 Закона № 402-ФЗ.
В одном судебном споре рассматривалась такая ситуация. Штраф по сходной ст. 15.6 КоАП (за непредставление сведений, необходимых для налогового контроля) наложили на генерального директора из-за того, что в ИФНС не вовремя был сдан расчет по авансовому платежу по налогу на имущество организаций. Однако в компании имелся главбух, в должностной инструкции которого было четко прописано, что он:
•отвечает, в частности, за ведение бухучета, представление отчетности;
•несет ответственность в числе прочего за несвоевременное представление различных сведений и отчетности.
Изучив должностные инструкции главбуха, Верховный суд пришел к выводу, что вины генерального директора не было. И его освободили от штрафаПостановление ВС от 09.03.2017 № 78-АД17-8.
Но учтите: если бухучет ведет сторонний специалист (либо фирма) на основании гражданско-правового договора, это не основание для того, чтобы освободить руководителя организации от административной ответственности за допущенные грубые ошибки в бухучете и отчетностист. 15.11 КоАП РФ; ст. 7 Закона № 402-ФЗ; п. 26 Постановления Пленума ВС от 24.10.2006 № 18; Постановление Волгоградского облсуда от 05.12.2016 № 7а-1055/2016.
Подписанный ИФНС протокол в течение 3 суток с момента составления направляется мировому судьеч. 1 ст. 28.8, ст. 23.1 КоАП РФ. Мировой судья должен рассмотреть дело в течение 2 месяцев со дня получения такого протокола (а также материалов дела) и вынести постановлениеч. 1.1 ст. 29.6 КоАП РФ:
•или о назначении наказания. При этом он устанавливает конкретный размер штрафа, учитывая, в частности, смягчающие или отягчающие обстоятельства;
•или о прекращении производства по делуч. 1 ст. 29.9 КоАП РФ.
Когда руководителя могут оштрафовать, а главбуха — нет
С 9 июня в КоАП предусмотрены новые обстоятельства, позволяющие бухгалтеру защититься от штрафа за искажение показателей бухотчетностип. 25 Постановления Пленума ВС от 24.10.2006 № 18; ч. 8 ст. 7 Закона № 402-ФЗ. При этом сохранились и прежние основания для защиты бухгалтера от административного штрафа.
1п. 25 Постановления Пленума ВС от 24.10.2006 № 18; ч. 8 ст. 7 Закона № 402-ФЗ; 2п. 1.1 примечания к ст. 15.11 КоАП РФ
Отметим, что это касается только искажений в учете и отчетности. За другие нарушения, к примеру за отсутствие бухгалтерских регистров, по вышерассмотренной схеме не отбиться от штрафа.
Как видим, в указанных в схеме случаях бухгалтер освобождается от ответственности, поскольку он не может отвечать за ошибки и недочеты, допущенные другими работниками. Однако надо будет доказать проверяющим и/или судье, что штрафовать главбуха не за что.
Разберем теперь, могут ли оштрафовать кого-либо из должностных лиц (кроме тех, кто ведет бухучет) в случае, когда бухотчетность искажена по причине того, что первичные документы, составленные другими лицами, не соответствовали реальным операциям либо первичка была несвоевременно передана в бухгалтерию. Если проверяющие и/или судьи придут к выводу, что именно руководитель плохо организовал бухучет и хранение первички, в результате чего допущено грубое искажение отчетности, то его могут оштрафовать. Ведь директор — это должностное лицо, ответственное за организацию бухучета и хранение первичных документов. Однако если его вины не было, то есть со своей стороны он организовал процесс надлежащим образом, то и штрафа быть не должно.
А могут ли оштрафовать по ст. 15.11 КоАП тех нерадивых работников, которые допустили ошибки в первичке или не передали вовремя в бухгалтерию документы, в результате чего появились искажения бухотчетности? На этот вопрос нам отвечает специалист налоговой службы.
Привлечение к ответственности за искажение бухотчетности работников организации
  |
ГРИГОРЕНКО Екатерина Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— В норму ст. 15.11 КоАП РФ с 09.06.2019 добавлено примечание, исключающее применение административной ответственности к лицу, на которое возложено ведение бухучета, за искажение показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности. Такое исключение возможно, когда искажения возникли по вине других лиц: составленные ими первичные документы не соответствуют фактам хозяйственной жизни и/или документы не были переданы (переданы с опозданием) в бухгалтерию для учетап. 1.1 примечания к ст. 15.11 КоАП РФ. Полагаю, такое послабление связано с тем, что лица, на которых возложено ведение бухучета, не могут отвечать за действия иных лиц компании.
В то же время работники организации (менеджеры, администраторы, продавцы и т. д.), которые не передали вовремя в бухгалтерию первичные документы либо передали документы с ошибками, не могут быть привлечены к административной ответственности по ст. 15.11 КоАП РФ. Ведь они не отвечают за ведение бухучета и составление бухгалтерской отчетностист. 2.4 КоАП РФ.
Когда не оштрафуют ни главбуха, ни руководителя
По-прежнему должностных лиц организации (как главбуха, так и директора) освободят от административной ответственности за грубые бухгалтерские ошибки, если они будут исправлены четко по правилам, оговоренным в ст. 15.11 КоАП.
Если искажения данных бухучета привели к недоплате налога, то исправляем, прежде всего, налоговый учет. Для такого исправления ст. 15.11 КоАП отсылает нас к ст. 81 НК РФ, в которой закреплены правила исправления налоговых ошибок. Так, в случаях, когда ошибка привела к занижению налога к уплате, надо уплатить недоимку, пени и затем представить уточненную налоговую декларацию/расчетп. 4 ст. 81 НК РФ. После этого не только организация получит освобождение от налоговых штрафов за допущенную ошибку, но и ее должностные лица получат защиту от штрафов административных.
Внимание
Если не доплатить требуемые суммы налога и не заплатить пени, главбуха или директора могут оштрафовать по ст. 15.11 КоАП даже в случае исправления ошибки в бухгалтерском учете.
Бухотчетность исправляется так:
•если отчетность, в которой допущена ошибка, не подписана — все просто: надо лишь скорректировать данные бухучета, а затем заново распечатать отчетность;
•если «ошибочная» отчетность еще не была утверждена собственниками, то надо подать пересмотренную отчетность (уточненный баланс и другие формы) в ИФНС и остальным пользователям.
Но часто ошибки обнаруживаются уже после того, как отчетность утверждена собственниками. В таком случае представить пересмотренную бухотчетность уже нельзя — ошибки исправляются текущим периодом. При этом в некоторых случаях данные, сформировавшиеся на конец года, в отчетности которого допущена ошибка, пересчитываются. А в некоторых случаях достаточно отразить исправительные проводки текущим периодомПБУ 22/2010. Грозит ли в таком случае административный штраф (когда ошибка не повлияла на налоговые расчеты)?
Освобождение от ответственности при исправлении отчетности после ее утверждения
| |
ГРИГОРЕНКО Екатерина Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— На основании п. 2 примечания к ст. 15.11 КоАП РФ должностные лица освобождаются от административной ответственности за грубое нарушение требований к бухучету и отчетности в двух случаях. Один из них — когда ошибка исправлена в установленном порядке (включая представление пересмотренной бухгалтерской (финансовой) отчетности) до утверждения бухотчетности.
Порядок внесения исправлений в бухгалтерском учете, закрепленный в ПБУ 22/2010, не имеет прямого отношения к вопросу избежания административной ответственности за допущенные ошибки. Этим ПБУ регулируются лишь вопросы внесения изменений в учет и отчетность.
В анализируемой норме примечания к ст. 15.11 КоАП четко сказано, что исправление бухгалтерской ошибки должно произойти до утверждения отчетности. При этом факт того, что допущенная ошибка не влияет на расчет налоговой базы по какому-либо налогу, значения не имеет. То есть, к примеру, после утверждения отчетности за 2018 г. (крайняя дата для ООО — 01.04.2019) исправление ошибки, допущенной при ее составлении, уже не освободит от административной ответственности. А значит, инспекция при обнаружении такой ошибки вправе составить протокол об административном нарушении.
Как видим, если подходить формально, то получается, что после утверждения «ошибочной» отчетности исправление ошибки в бухучете не освобождает от административного штрафап. 2 примечания к ст. 15.11 КоАП РФ.
Однако такой подход не очень логичен. Выходит, что если ошибка повлияла лишь на бухучет, то для получения освобождения надо успеть исправить ее до утверждения бухотчетности. Но если ошибка повлияла на бухотчетность и в то же время привела к занижению налога, то на освобождение от штрафа никак не влияет, исправляется ли ошибка до утверждения бухотчетности или после. Главное — чтобы выполнялись правила НК по исправлению ошибок.
Справка
Для бюджетных организаций в КоАП появилась своя «штрафная» статья — ст. 15.15.6 КоАП. Так что теперь действуют разные правила привлечения к административной ответственности за бухгалтерские ошибки для должностных лиц коммерческих организаций и для должностных лиц тех учреждений (организаций, иных лиц), которые ведут бюджетный учет и составляют бюджетную отчетность (см. здесь).
Было бы логичнее, если бы не было штрафа за исключительно бухгалтерские ошибки в случаях, когда они исправлены по правилам, действующим в бухучете (а значит, и после утверждения бухотчетности). И если ошибка обнаружена организацией самостоятельно, а затем исправлена, то (по аналогии с исправлением ошибок в налоговом учете) должностные лица вполне заслуживают освобождения от ответственности. Но как будут смотреть на подобные аргументы проверяющие и судьи — не известно. Мы не нашли судебных решений, в которых рассматривается именно этот аспект.
* * *
Административный штраф за допущенные бухгалтерские ошибки может быть отменен, если признано незаконным решение налогового органа о доначислении налогов и назначении штрафов по результатам налоговой проверкиПостановление Иркутского облсуда от 27.02.2015 № 4а-76/2015. То есть если организации удалось отбиться от претензий налоговиков в рамках налогового спора, на этом основании ее должностное лицо (бухгалтер, руководитель) может обжаловать постановление мирового судьи. Разумеется, в случае если налоговый и административный штрафы были наложены за одни и те же ошибки.
Причем если бухгалтер/руководитель уже уплатил назначенный ранее штраф, то после успешного обжалования его можно вернуть из бюджета.
Понравилась ли вам статья?
- Почему оценка снижена?
- Есть ошибки
- Слишком теоретическая статья, в работе бесполезна
- Нет ответа по поставленные вопросы
- Аргументы неубедительны
- Ничего нового не нашел
- Нужно больше примеров
- Тема не актуальна
- Статья появилась слишком поздно
- Слишком много слов
- Другое
Поставить оценку
Комментарии (0)
Оценивать статьи могут только подписчики журнала «Главная книга» или по демодоступу.
-
я подписчик электронного журнала
-
я не подписчик, но хочу им стать
-
хочу читать статьи бесплатно и попробовать все возможности подписчика
Другие статьи журнала по теме:
Бухгалтерский учет / Бухгалтерская отчетность
Бухгалтерский учет / Бухгалтерская отчетность
2023 г.
2022 г.
2021 г.
Как исправить ошибки прошлых лет в бухгалтерском учёте
Что такое бухгалтерские ошибки и почему они возникают
Ошибки в бухгалтерском учёте — это неправильное отражение или пропуск фактов хозяйственной жизни (ФХД). Такие действия считаются ошибкой, если на момент создания учётных записей у организации была вся необходимая информация для верного отражения указанного ФХД. Правила исправления ошибок в бухгалтерском учёте установлены в ПБУ 22/2010.
Если же неточности в отражении ФХД стали понятны только впоследствии при получении новой информации, то ошибками они не являются (п. 2 ПБУ 22/2010). Подобные факты называются событиями после отчётной даты и регулируются отдельными нормативными документами. Мы рассказывали как раскрыть информацию о них в бухгалтерской отчетности в этой статье.
Причинами бухгалтерских ошибок могут быть как опечатки или неточности в подсчётах, так и неверное применение норм законодательства либо положений учётной политики компании. Возможны и умышленные искажения из-за недобросовестности ответственных лиц.
Например, с 1 января 2022 года вступили в силу несколько новых бухгалтерских стандартов. Поэтому в 2022 году были распространены ошибки, связанные с изменениями законодательства: бухгалтеры не соблюдали правила перехода на новые стандарты или по привычке продолжали применять старые нормы.
Чтобы помочь бухгалтерам разобраться с уже действующими ФСБУ, мы собрали в электронной книге подробные инструкции по применению пяти стандартов, вступивших в силу для обязательного применения. Пособие написано коллективом экспертов интернет-бухгалтерии «Моё дело» под редакцией директора по знаниям и развитию учётной системы Алексея Иванова — кандидата экономических наук и соразработчика ФСБУ. В каждой главе приведены примеры отражения конкретных ситуаций в бухгалтерском учёте, которые можно использовать в повседневной работе.
Новые ФСБУ: инструкция по применению
Бесплатная электронная книга — практическое пособие для бухгалтера.
Получите бесплатно!
Оставьте заявку в форме ниже, и мы вышлем вам запись
Что такое существенные и несущественные ошибки в бухучёте
Способы исправления ошибок в бухгалтерском учёте зависят от их существенности. Существенная ошибка в бухгалтерском учёте — это искажение данных, которое может повлиять на экономические решения пользователей отчётности (п. 3 ПБУ 22/2010). Несущественная ошибка в бухгалтерском учёте — это незначительное отклонение, которое неважно для пользователей и не повлияет на их решения, принимаемые на основании отчётности.
Критерии для определения существенности компания устанавливает сама и указывает в учётной политике. Это могут быть:
1. Количественные показатели: фиксированная сумма или определённый процент от статьи отчетности. Например, компания признаёт несущественной любую ошибку на сумму менее 1 000 рублей или ошибку, которая искажает значение статьи отчетности менее, чем на 5%.
2. Качественные показатели. Например, у компании есть два направления деятельности: основное и дополнительное. При этом выручка по дополнительному направлению составляет в среднем 2-3% от общей выручки компании. Тогда можно установить, что любые ошибки в учёте, связанные с дополнительным направлением, относятся к несущественным.
Исправление ошибок в бухгалтерском учёте прошлых лет, выявленных до подписания отчётности
Если существенную или несущественную ошибку в бухгалтерском учёте нашли до подписания отчётности, то порядок её исправления будет одинаковым (п. 5, 6 ПБУ 22/2010):
1. Если ошибка найдена до конца отчётного года, то её нужно исправить записью по соответствующим счетам в том же месяце, в котором она была обнаружена.
2. Если ошибка найдена в период между окончанием года и подписанием отчётности, то её нужно исправить декабрём отчетного года, также записями по соответствующим счетам.
Пример 1.
Организация из-за опечатки учла в выручке 2022 года по одной из операций сумму 10 000 руб. вместо 1 000 руб. Ошибку нашли в феврале 2023 года до подписания отчётности за 2022 год. Поэтому ошибку исправили, сделав сторнировочную проводку на 31.12.2022:
[Дт 62.1 Кт 90.1] 9 000 руб.
Исправление несущественных ошибок, выявленных после подписания бухгалтерской отчётности
В этом случае ошибку нужно исправить проводками по соответствующим счетам в периоде обнаружения и отнести разницу на прочие доходы или расходы текущего периода (п. 14 ПБУ 22/2010).
Пример 2.
Организация из-за опечатки учла в выручке 2022 года по одной из операций сумму 10 000 руб. вместо 1 000 руб. Ошибку нашли 20.04.2023 года, когда бухгалтерская отчётность за 2022 год уже была подписана.
Общая выручка компании за 2022 год составила около 100 млн руб., т.е. отклонение в 9 000 руб. — это примерно сотая доля процента. Поэтому данную ошибку исправили, как несущественную — отнесли сумму отклонения на прочие расходы 20.04.2023:
Дт 91.2 Кт 62 9 000 руб.
Исправление существенных ошибок, выявленных после подписания отчётности
До утверждения собственниками компании
В этом случае нужно сделать корректирующие проводки декабрём отчётного года, аналогично несущественной ошибке, найденной до подписания отчёта.
Если при этом подписанная отчётность уже была сдана в государственный информационный ресурс бухгалтерской отчётности (ГИРБО) или направлена другим внешним пользователям, то нужно повторно сдать в ГИРБО и во все иные адреса исправленные формы. При этом в новой отчётности нужно указать, что она предоставляется вместо предыдущей и раскрыть причины замены (п. 7,8 ПБУ 22/2010).
Срок для предоставления исправленной отчётности в ГИРБО — до 1 июля года, следующего за отчётным. Если отчётность исправили и утвердили после 1 июля, то её нужно направить в ГИРБО в течение 10 дней после утверждения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчётным (п. 5 ст. 18 закона № 402-ФЗ).
Пример 3.
Организация из-за опечатки учла в выручке 2022 года по одной из операций сумму 10 000 руб. вместо 1 000 руб. Ошибку нашли 20.04.2023 года, когда бухгалтерская отчётность уже была подписана, но ещё не была утверждена собственниками. Компания работает на общей налоговой системе и платит налог на прибыль по ставке 20%.
Общая выручка компании за 2022 год равна 150 000 руб., т.е. отклонение в 9 000 руб. — это 6%. Поэтому данную ошибку исправили как существенную, сделав сторнировочную проводку на 31.12.2023:
[Дт 62 Кт 90.1] 9 000 руб.
Кроме того, внесли изменения в отчётность за 2022 год:
1. В балансе уменьшили на 9 000 руб. статьи «Дебиторская задолженность» и «Нераспределённая прибыль» по состоянию на 31.12.2022.
2. В отчёте о финансовых результатах:
-
уменьшили на 9 000 руб. статьи «Валовая прибыль», «Прибыль от продаж» и «Прибыль до налогообложения»;
-
уменьшили на 1 800 руб. статью «Налог на прибыль»;
-
уменьшили на 7 200 руб. статью «Чистая прибыль».
После утверждения собственниками компании
В этом случае нужно отнести корректировки на нераспределённую прибыль (непокрытый убыток) в текущем периоде (п. 9 ПБУ 22/2010). При этом отчётность за предыдущие периоды переделывать и сдавать повторно не нужно (п. 10 ПБУ 22/2010). Кроме того, при исправлении бухгалтерской отчётности после утверждения собственниками следует пересчитать сравнительные показатели в отчётности за текущий период, на которые повлияла ошибка.
Пример 4.
Предположим, что существенная ошибка из примера 3 была найдена 30.04.2023, уже после того, как собственники компании утвердили отчётность за 2022 год. В этом случае излишнюю выручку нужно отнести на убыток проводкой на 30.04.2023:
Дт 84 Кт 62 9 000 руб.
Отчётность за 2022 год при этом не меняется, а отчётность за 2023 год нужно скорректировать:
1. В сравнительных показателях баланса на 31.12.2022 уменьшить на 9 000 руб. статьи «Дебиторская задолженность» и «Нераспределённая прибыль».
2. В сравнительных показателях отчёта о финансовых результатах:
-
уменьшить на 9 000 руб. статьи «Валовая прибыль», «Прибыль от продаж» и «Прибыль до налогообложения»;
-
уменьшить на 1 800 руб. статью «Налог на прибыль»;
-
уменьшить на 7 200 руб. статью «Чистая прибыль».
Если ошибка была несколько лет назад и этот период уже не отражается в текущей отчётности, то нужно скорректировать начальное сальдо по соответствующим статьям за самый ранний из представленных в отчёте периодов.
Например, была найдена ошибка в расчётах с поставщиками за 2020 год. В балансе за 2023 год есть три отчётные даты: 31.12.2021, 31.12.2022 и 31.12.2023. Нужно пересчитать статьи по учёту задолженностей на самую раннюю из них — 31.12.2021.
Организации, которые ведут упрощённый бухучёт, могут исправлять существенные ошибки, найденные после утверждения отчётности аналогично несущественным — декабрём отчётного года. Пересчитывать сравнительные показатели им не нужно.
Для удобства представим все варианты исправления бухгалтерских ошибок в виде таблицы.
|
Когда обнаружена ошибка |
Несущественная |
Существенная |
|
До конца отчётного года |
Запись по соответствующим счетам в месяце обнаружения в отчётном году |
|
|
По завершении отчетного года, но до подписания отчётности |
Запись по соответствующим счетам в декабре отчётного года |
|
|
После подписания и сдачи отчётности, но до её утверждения собственниками |
Запись по соответствующим счетам в месяце обнаружения с отнесением на прочие доходы (расходы) текущего периода |
Запись по соответствующим счетам в декабре отчётного года, повторное предоставление во все адреса, куда уже была сдана отчётность с ошибкой |
|
После утверждения отчётности собственниками |
Запись по соответствующим счетам в текущем периоде с отнесением на нераспределённую прибыль (непокрытый убыток); пересчёт сравнительных показателей в отчётности за текущий период* |
* организации с упрощённым учётом имеют право исправлять существенную ошибку, выявленную после утверждения отчётности, аналогично несущественной
Как раскрывать информацию об исправлении ошибок в бухгалтерской отчётности
В пояснительной записке к бухгалтерской отчётности нужно раскрывать следующую информацию (п. 15, 16 ПБУ 22/2010):
1. Суть ошибки: какие показатели искажены, на сколько, по какой причине.
2. Корректировки статей по предшествующим периодам, отраженным в отчётности, если это возможно сделать практически. Если нет возможности определить влияние ошибки на тот или иной предшествующий период, то нужно раскрыть причины этого и указать самый ранний период, за который внесены исправления.
3. При необходимости — сумму корректировки базовой и разводнённой прибыли на акцию.
4. Корректировки вступительного сальдо, если ошибка найдена за период, не отражённый в сравнительных показателях отчётности.
Эти правила распространяются на все организации, включая те, которые ведут упрощённый учёт. В общем случае компании с упрощённым бухучётом могут не оформлять пояснительную записку к бухгалтерской отчётности. Но если такая организация исправляла ошибки в учёте, то придётся составить этот документ.
Что будет, если не исправлять ошибки в бухучёте
За грубые нарушения правил ведения бухучёта штраф для ответственного должностного лица составляет от 5 до 10 тыс. руб. При повторном нарушении должностное лицо оштрафуют на сумму от 10 до 20 тыс руб, или дисквалифицируют на срок от 1 до 2 лет (ст. 15.11 КоАП РФ).
К грубым нарушениям для КоАП относится, например, искажение данных любой статьи бухгалтерской отчётности более, чем на 10% или занижение суммы налога из-за ошибок в учёте более, чем на 10%.
Кроме того, за грубые нарушения правил учёта доходов, расходов и объектов налогообложения предусмотрены штрафы для организации по статье 120 НК РФ:
1. Нарушения правил учёта без занижения облагаемой базы:
-
в течение одного налогового периода — 10 000 руб.;
-
в течение более, чем одного налогового периода — 30 000 руб.
2. Нарушения, которые вызвали занижение облагаемой базы — 20% от неуплаченного налога (взноса), но не менее 40 000 руб.
С точки зрения НК РФ к грубым нарушениям правил учёта относятся:
-
отсутствие первичных документов;
-
отсутствие учётных регистров;
-
систематическое (два или более раза за год) неверное отражение в учёте и отчётности фактов хозяйственной жизни.
Как исправить ошибки прошлых лет в налоговом учёте
От чего зависит порядок исправления ошибок в налоговом учёте
В отличие от бухучёта, для налоговых ошибок нет понятия «существенности». С точки зрения правил исправления ошибки в налоговом учёте можно разделить на три группы:
1. Не повлияли на сумму налога.
2. Привели к недоплате налога.
3. Привели к переплате налога.
Рассмотрим порядок исправления ошибок для каждого из этих вариантов.
Как исправить ошибки, которые не влияют на сумму налога
В общем случае налогоплательщик не обязан исправлять ошибки в декларации, которые не повлияли на сумму налога. Изменение декларации в такой ситуации — это право, а не обязанность налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ).
Здесь речь идёт о различных опечатках: в отчётном периоде, названии компании, ИНН/КПП, ОКТМО, ФИО руководителя и т.п. Но на практике многое зависит от того, где именно допущена ошибка.
Если ошиблись в периоде или в ИНН, то лучше сдать исправленную форму. В противном случае налоговики, ориентируясь на правильный ИНН в своей базе данных, могут решить, что организация вовсе не сдала декларацию за данный период.
Бывают ситуации, когда исправлять декларацию при технических ошибках будет необходимо. При сдаче отчётности в электронном виде, если ошибки выявят при автоматической контрольной проверке, система не пропустит декларацию. Например — это неверное указание кода ИФНС, в которую сдают отчёт.
При незначительных опечатках, например, в ФИО директора, новый отчёт действительно можно не сдавать. Здесь важно учесть, что каждая «лишняя» уточнённая декларация привлекает внимание налоговиков к компании и повышает риск назначения выездной проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ).
Как исправить ошибки, которые привели к недоплате налога
Налогоплательщик обязан исправить ошибки, если выяснилось, что в результате он недоплатил налог. В общем случае следует исправить ошибки в периоде, когда они были совершены и подать уточнённую декларацию (п. 1 ст. 54 НК РФ, п. 1 ст. 81 НК РФ).
Для налога на прибыль одна из типичных ошибок — включение части прямых расходов в состав косвенных. Косвенные расходы налогоплательщик может списать в текущем периоде в полном объёме, а прямые он должен включать только в той части, в которой они приходятся на проданную продукцию, товары, выполненные работы или оказанные услуги. Мы рассказывали как разделить прямые и косвенные расходы в налоговом учёте в этой статье.
При УСН налогоплательщики часто признают для налогового учёта расходы, которые не входят в закрытый список, приведённый в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Кроме занижения суммы платежей в бюджет, подать уточнённую декларацию нужно в следующих случаях:
1. В исходной декларации была указана не вся необходимая информация (п. 1 ст. 81 НК РФ).
2. Налоговики по результатам камеральной проверки направили требование о внесении исправлений в декларацию и налогоплательщик не возражает (п. 3 ст. 88 НК РФ).
Однако налогоплательщик имеет право исправить ошибки, приведшие к занижению налога, в текущем периоде, если период, в котором допущена ошибка, определить невозможно (п. 1 ст. 54 НК РФ). В этом случае уточнённую декларацию подавать не нужно, все корректировки будут учтены в налоговой отчётности за текущий период. Для этого в декларации по налогу на прибыль есть специальная строка 400 приложения 2 к листу 02.
Также не нужно подавать уточнённую декларацию, если налог доначислен в ходе проверки и налоговики по её итогам не потребовали от налогоплательщика сдать новый отчёт (письмо ФНС РФ от 21.11.2012 № АС-4-2/19576).
Пример 5.
Компания из-за неверного распределения расходов между прямыми и косвенными занизила облагаемую базу по налогу на прибыль в третьем квартале 2022 года на 100 тыс. руб.
Ошибка была обнаружена во втором квартале 2023 года. В этом случае нужно провести исправление ошибки в регистре налогового учёта за 3 квартал 2022 года, сдать уточнённые декларации за 9 месяцев 2022 года и за 2022 год в целом, а также доплатить налог на прибыль в сумме 20 тыс руб. и пени.
Теперь предположим, что выявить период, в котором совершена ошибка, не удалось. В этом случае нужно включить 100 тыс. руб. во внереализационные доходы в периоде выявления — в декларацию за 1 полугодие 2023 года и далее в отчёты за 9 месяцев 2023 года и 2023 год.
Как исправить ошибки в налоговом учёте, которые привели к переплате налога
При переплате налога из-за ошибки налогоплательщик в общем случае не обязан подавать уточнённую декларацию, но имеет право это сделать (п. 1 ст. 81 НК РФ).
Такие ошибки часто возникают из-за того, что документы, подтверждающие расходы, приходят с опозданием, уже после закрытия периода и сдачи отчётности. В этом случае налогоплательщик имеет право принять их к учёту в текущем периоде.
Но есть ситуация, когда, по мнению Минфина, при переплате тоже обязательно подать уточнённую декларацию за прошедший период. Это случай, когда в прошедшем периоде из-за занижения расходов налог был переплачен, но в текущем периоде получен убыток (письмо Минфина РФ от 06.04.2020 № 03-03-06/2/27064).
Однако позиция Верховного Суда РФ по этому вопросу отличается от мнения налоговиков. Суд считает, что рассматривать результат расчётов с бюджетом (переплата или недоимка) следует не отдельно в периоде возникновения ошибки или в периоде корректировки, а в целом за все время с момента возникновения ошибки до даты корректировки. Если за указанный период в целом налог был переплачен, то исправлять ошибку можно в периоде обнаружения (определение ВС РФ от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307). Суды при рассмотрении подобных ситуаций в дальнейшем будут ориентироваться на позицию ВС РФ.
Ещё один особый случай относится к упрощёнке с объектом «Доходы». При этом спецрежиме налогоплательщик может уменьшить сумму налога на страховые взносы. Если он забыл это сделать ранее, то провести корректировку текущим периодом нельзя, так как уменьшить налог можно только за тот период, когда взносы были фактически уплачены. В этом случае для корректировки переплаты по налогу обязательно нужно будет подать уточнённую декларацию за прошедший период.
Как сдавать уточнённую налоговую декларацию и урегулировать расчёты по налогу
В общем случае НК РФ не регламентирует сроки предоставления уточнённой налоговой декларации. Есть только одно исключение. Если налоговики затребовали исправленную декларацию в рамках камеральной проверки, то её необходимо сдать в течение пяти дней после получения требования (п. 3 ст. 88 НК РФ). За нарушение этого срока предусмотрен штраф в размере 5 000 руб (п. 1 ст. 129.1 НК РФ).
В любом случае уточнённую декларацию нужно подать в ту ИФНС, где налогоплательщик зарегистрирован сейчас, вне зависимости от того, в какую инспекцию была подана первичная декларация. Сдавать новую декларацию нужно по той же форме и тем же способом, что была сдана первичная.
В новой декларации нужно заполнить все разделы, а не только те, в которых допущены ошибки. Суммы должны быть полные, а не разница между ошибочными и верными.
Номер корректировки на титульном листе нужно указывать, исходя из того, что первичная декларация имеет номер «0». У первой исправленной декларации будет номер «1», если потребуются еще исправления за тот же период, то номер «2» и т.д. В случае, если на момент выявления ошибки декларация за исправляемый период ещё не подана, то отчёт с верными данными нужно сдать, как первичный, с номером «0».
Чтобы не было вопросов от налоговиков, можно вместе с исправленной декларацией сразу предоставить пояснения, хотя формально такой обязанности у налогоплательщика нет. В общем случае пояснения можно составить в свободной форме, но для НДС есть специальный электронный формат (письмо ФНС РФ от 16.12.2016 № ММВ-7-15/682@).
Если по результатам исправления потребуется доплатить налог, то перед тем, как подать уточнённую форму, нужно сначала пополнить единый налоговый счёт (ЕНС). Переплата по ЕНС на момент подачи уточнённой декларации должна покрывать сумму неуплаченного налога и пени.
Если после подачи новой декларации сформируется положительное сальдо по ЕНС, то налогоплательщик может вернуть переплату (ст. 79 НК РФ) или зачесть её в счёт других платежей, своих или иного лица (ст. 78 НК РФ).
С 2023 года в связи с введением ЕНС не действует трёхлетнее ограничение на возврат или зачёт переплаты. Но речь идёт только о платежах, перечисленных после 01.01.2020 года. Излишне уплаченные до этой даты налоги и взносы не вошли в начальное сальдо по ЕНС на 31.12.2022. Поэтому вернуть эти суммы в 2023 году или позднее просто по заявлению не получится.
Чтобы вернуть налоги, уплаченные до 2020 года, налогоплательщик должен доказать в суде, что узнал о переплате позднее и этого момента ещё не прошло три года.
Что будет, если не исправлять ошибки в налоговом учёте
За искажение данных налогового учёта предусмотрена ответственность по статье 120 НК РФ. Это штраф до 30 тыс. руб., либо в размере 20% от суммы неуплаченного налога, если в результате нарушения была занижена налоговая база.
За неуплату или неполную уплату налогов или других обязательных платежей установлена ответственность по статье 122 НК РФ:
1. Штраф в размере 20% от неуплаченной суммы, если нарушение допущено неумышленно.
2. Штраф в размере 40% от недоимки — при наличии умысла. Например, если налогоплательщик использовал для снижения облагаемой базы «схемы» с участием фирм-однодневок.
Моё дело Бюро
Справочно-правовая система для бухгалтеров, юристов, кадровиков и профессиональный консалтинг
Реклама: ООО «Мое дело», ИНН: 7701889831, erid: LjN8KKCXg
С 01.01.2021 изменился порядок исправления ошибок прошлых лет. В новой статье мы расскажем, как правильно выбрать счет для исправления ошибок, обнаруженных в отчетном периоде прошлого года. Рассмотрим на примерах бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет, выявленных в ходе контрольных мероприятий, и ошибок, обнаруженных учреждением самостоятельно.
Общий порядок исправления ошибок прошлых лет
Отражение в бухгалтерском (бюджетном) учете организаций бюджетной сферы исправлений ошибок прошлых лет регламентировано положениями федерального стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», утв. приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н (далее – Стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»), а также Методическими рекомендациями по применению Стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», направленными письмом Минфина России от 31.08.2018 № 02-06-07/62480 (далее – Методические рекомендации).
Ошибкой признается пропуск и (или) искажение, которые возникли при ведении учета и (или) формировании отчетности в результате неправильного использования или неиспользования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания отчетности и должна была быть получена и использована при ее подготовке (п. 27 Стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»).
Ошибка, допущенная в периоде, за который годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность утверждена (завершены мероприятия по внешнему финансовому контролю), признается ошибкой прошлых лет (п. 14 Методических рекомендаций).
Исправляется ошибка прошлых лет в период (на дату) обнаружения ошибки и ретроспективного пересчета бухгалтерской (финансовой) отчетности:
— дополнительной бухгалтерской записью
либо
— бухгалтерской записью способом «Красное сторно» и дополнительной бухгалтерской записью по счетам бухгалтерского учета.
Бухгалтерские записи по исправлению ошибок прошлых лет оформляются Бухгалтерской справкой (ф. 0504833) и подлежат обособлению в бухгалтерском учете в отдельном регистре учета — Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (ф. 0504071). Информация из указанного журнала операций также отражается в оборотах Главной книги (ф. 0504072) (в момент обнаружения ошибки прошлых лет и осуществления корректировочных записей).
Закрытие в конце года показателей счетов бухгалтерского учета по отражению ошибок прошлых лет осуществляется в общеустановленном порядке с применением счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов». Операции по закрытию счетов, на которых обособлена информация по исправлению ошибок прошлых лет, отражаются также в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (ф. 0504071).
Специальные счета для исправления ошибок прошлых лет
Для отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете операций по исправлению ошибок прошлых лет применяются специальные счета. Выбор счета учета для исправления ошибки прошлых лет зависит от того:
- кем была выявлена ошибка (самостоятельно учреждением или в результате контрольных мероприятий);
- за какой период выявлена ошибка (за год, предшествующий отчетному, или за иные прошлые годы);
- повлияла ли ошибка на показатели финансового результата (показатели доходов и расходов).
Счета для исправления ошибок прошлых лет, выявленных по контрольным мероприятиям
| Год, в котором допущена ошибка | Счета учета, используемые для исправления ошибок прошлых лет | ||
| Исправление ошибки не влияет на финансовый результат | Требуется корректировка показателей доходов | Требуется корректировка показателей расходов | |
| Прошлый год |
0 304 66 000 «Иные расчеты года, предшествующего отчетному, выявленные по контрольным мероприятиям» |
0 401 16 000 «Доходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные по контрольным мероприятиям» |
0 401 26 000 «Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные по контрольным мероприятиям» |
| Иные прошлые года |
0 304 76 000 «Иные расчеты прошлых лет, выявленные по контрольным мероприятиям« |
0 401 17 000 «Доходы прошлых финансовых лет, выявленные по контрольным мероприятиям» |
0 401 27 000 «Расходы прошлых финансовых лет, выявленные по контрольным мероприятиям» |
Пример. В отчетном периоде в марте 2021 года в учете бюджетного учреждения органами внутреннего финансового контроля обнаружена ошибка, допущенная в сентябре 2020 года: расходы по текущему ремонту здания в сумме 1 200 000 руб. ошибочно отнесены на увеличение первоначальной (балансовой стоимости) здания. Расходы по текущему ремонту здания в 2020 году были произведены за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания. В текущем году датой обнаружения ошибки в учете учреждения отражены исправительные записи:
Дебет 4 401 26 271 Кредит 4 104 12 411 – отражена корректировка суммы амортизации с сентября по декабрь 2020 года;
Дебет 4 401 20 271 Кредит 4 104 12 411 – отражена корректировка суммы амортизации с января по февраль 2021 года;
Дебет 4 106 11 310 Кредит 4 304 66 732 – способом «Красное сторно» отражено увеличение капитальных вложений в 2020 году;
Дебет 4 101 12 310 Кредит 4 304 66 732,
Дебет 4 304 66 832 Кредит 4 106 11 310 – способом «Красное сторно» отражено увеличение стоимости здания на сумму текущего ремонта в 2020 году;
Дебет 4 401 26 225 Кредит 4 304 66 732 – расходы по текущему ремонту отнесены на финансовый результат 2020 года.
Счета для исправления ошибок прошлых лет, выявленных самостоятельно учреждением
| Год, в котором допущена ошибка | Счета учета, используемые для исправления ошибок прошлых лет | ||
| Исправление ошибки не влияет на финансовый результат | Требуется корректировка показателей доходов | Требуется корректировка показателей расходов | |
| Прошлый год |
0 304 86 000 «Иные расчеты года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году» |
0 401 18 000 «Доходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году» |
0 401 28 000
«Расходы финансового года, предшествующего отчетному, выявленные в отчетном году» |
| Иные прошлые года |
0 304 96 000 «Иные расчеты прошлых лет, выявленные в отчетном году» |
0 401 19 000
«Доходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году» |
0 401 29 000 «Расходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году» |
Пример. Согласно условиям договора электроснабжения, документы по оказанию услуг формируются не позднее 15 числа следующего месяца. За декабрь 2020 года первичные документы по электроснабжению поступили в бухгалтерию бюджетного учреждения 15 января 2021 года. Годовая бухгалтерская отчетность на указанную дату была утверждена. Расходы по договору электроснабжения осуществляются за счет средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания. Поскольку первичные документы поступили после даты подписания (принятия) бухгалтерской отчетности, то операции по начислению расходов отражаются в текущем периоде как ошибки прошлых лет с обособлением на специальных счетах бухгалтерского учета (п. 1.7 методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.07.2018 № 02-06-07/55005):
Дебет 4 401 28 223 Кредит 4 302 23 734 – отражены расходы на электроэнергию за декабрь 2020 года.
Обратите внимание! С 01.01.2021 ИСКЛЮЧЕНЫ счета для исправления ошибок прошлых лет в части консолидируемых расчетов:
- 0 304 84 000 «Консолидируемые расчеты года, предшествующего отчетному»;
- 0 304 94 000 «Консолидируемые расчеты иных прошлых лет».
Отражение исправлений ошибок прошлых лет в бухгалтерской (бюджетной) отчетности
При исправлении ошибок прошлых лет осуществляется ретроспективный пересчет бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 33 Стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки»).
Ретроспективный пересчет бухгалтерской (финансовой) отчетности — исправление ошибки предшествующего года (годов) путем корректировки сравнительных показателей отчетности за предшествующий год (годы) таким образом, как если бы ошибка не была допущена (п. 17 Методических рекомендаций).
Корректировке подлежат сравнительные показатели, раскрываемые в отчетности за отчетный год, начиная с того предшествующего года, в котором была допущена ошибка, за исключением случаев, когда осуществление такой корректировки не представляется возможным. Скорректированные сравнительные показатели предшествующего года (годов) приводятся в отчетности отчетного года обособленно с отметкой «Пересчитано».
К сравнительным показателям относятся, в частности:
- показатели на начало отчетного периода (начало года, предшествующего отчетному периоду (году);
- показатели на конец отчетного периода (месяца, квартала, полугодия, 9 месяцев) года, предшествующего отчетному периоду (году);
- обороты по показателям за отчетный период года, предшествующего отчетному периоду (году).
Показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности на начало отчетного периода (в любых формах отчетности) отражаются с учетом их корректировок по исправительным записям, выявленных ошибок прошлых лет.
На основании оборотов по исправлению ошибок прошлых лет, отраженных в Журнале операций по исправлению ошибок прошлых лет (ф. 0504071), формируются показатели по соответствующим строкам Сведений (ф. 0503173, 0503773) (п. 170 инструкции, утв. приказом Минфина России от 28.12.2010 № 191н (далее — Инструкции № 191н), п. 72 инструкции, утв. приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н (далее – Инструкция № 33н)):
- в графе 6 по коду причины 03 «исправление ошибок прошлых лет» — при исправлении ошибок прошлых лет, выявленных учреждением самостоятельно;
- в графе 10 по коду причины 07 «исправление ошибок прошлых лет по результатам внешнего (внутреннего) государственного (муниципального) финансового контроля» — при исправлении ошибок прошлых лет, выявленных по результатам контрольных мероприятий.
На основании Сведений (ф. 0503173, 0503773) отражаются скорректированные входящие остатки (на начало отчетного года) Баланса (ф. 0503130, 0503730), а также Сведений (ф. 0503168, 0503768) (п. 14 Инструкции № 191н, п. 15 Инструкции № 33н).
В текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160, 0503760) в отношении ошибок прошлых лет раскрывается следующая информация (п. 34 Стандарта «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», п. 21 Методических рекомендаций):
а) описание ошибки;
б) сумма корректировки по каждой статье отчетности за каждый из предшествующих годов, для которых в отчетности раскрываются сравнительные показатели;
в) общая сумма корректировки на начало самого раннего из предшествующих годов, для которого в отчетности раскрываются сравнительные показатели;
г) описание причин, по которым корректировка сравнительных показателей отчетности за один или несколько предшествующих годов не представляется возможным, а также описание способа отражения исправления ошибки с указанием периода, в котором отражены исправления.
Опубликовано 24.03.2021
Ответ: Существенным искажением данных бухгалтерской отчетности это считаться не будет. Должностные лица учреждения освобождаются от административной ответственности за правонарушения, предусмотренные ст. 15.15.6 КоАП РФ, если ошибка выявлена самостоятельно, исправлена и этот факт корректно отражен в отчетности.
Обоснование: В соответствии с п. 18 Федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утвержденного Приказом Минфина России от 31.12.2016 N 256н (далее — СГС «Концептуальные основы»), п. 3 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее — Инструкция N 157н), в бухгалтерском учете отражается в денежном выражении информация, которая не содержит существенных ошибок и искажений и позволяет пользователям положиться на нее как на достоверную.
Информация, пропуск или искажение которой влияет на экономическое решение учредителей учреждения (пользователей информации), принимаемое на основании данных бухгалтерского учета и (или) бухгалтерской (финансовой) отчетности, является существенной. Показатель существенности информации представляет собой количественное выражение, определяющее степень влияния пропуска или искажения информации на решения пользователей отчетности.
Единый количественный критерий существенности для всех субъектов учета и (или) отчетности не применяется (п. 17 СГС «Концептуальные основы»). Величину критерия существенности организации бюджетной сферы устанавливают самостоятельно и закрепляют в учетной политике. Как правило, это предельное значение искажения информации в учете, начиная с которого пользователи не могут использовать учетные данные для принятия обоснованных решений (выводов).
Критерий существенности информации в отчетности устанавливается с учетом требований п. 3 Инструкции N 157н. Отчетность может быть признана достоверной даже при наличии отдельных ошибок или искажений, которые не влияют на экономические решения органов-учредителей; не имеют значения при оценке соблюдения бюджетных ограничений, в том числе условий получения субсидий, бюджетных кредитов и межбюджетных трансфертов.
Таким образом, учреждению необходимо самостоятельно установить величину критерия существенности информации, влияющую на искажение данных бухгалтерской отчетности. Если сумма в 1 млн руб. будет превышать установленную величину, это будет считаться существенным искажением данных бухгалтерской отчетности, в ином случае — несущественным.
В соответствии со ст. 15.15.6 Кодекса РФ об административных правонарушениях нарушение требований к бюджетному (бухгалтерскому) учету либо порядка составления (формирования) бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, составление (формирование) консолидированной бухгалтерской (финансовой) отчетности, повлекшее незначительное, значительное или грубое искажение показателей бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, влечет административную ответственность.
Под грубым нарушением понимается искажение показателя бюджетной или бухгалтерской (финансовой) отчетности, выраженного в денежном измерении, которое привело к искажению информации об активах и (или) обязательствах, и (или) о финансовом результате более чем на 10%, не менее чем на 1%, но не более чем на 10% и на сумму, превышающую 1 млн руб. (п. 4 примечаний к ст. 15.15.6 КоАП РФ).
В рассматриваемой ситуации отклонение составляет 1 млн руб. Такое отклонение не подпадает под грубое нарушение, но уже может быть расценено контролирующими органами как незначительное искажение показателей бюджетной (бухгалтерской) финансовой отчетности (п. 2 примечаний к ст. 15.15.6 КоАП РФ).
Если в учреждении самостоятельно выявили ошибки, исправили их и корректно отразили этот факт в отчетности, его должностные лица освобождаются от административной ответственности за правонарушения, предусмотренные ст. 15.15.6 КоАП РФ (п. 6 примечания к ст. 15.15.6 КоАП РФ).
Кроме того, п. п. 8.1, 11 Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н, предусмотрена возможность внесения исправлений в уже принятую отчетность.